4.1.1.15
§ 15 ZDP – Nezdanitelná část základu daně
JUDr. Pavla Blažková
Úplné znění
Ustanovení související
-
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
-
§ 6 odst. 16 – instituce penzijního pojištění
-
§ 38g – daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob
-
§ 38ch – roční zúčtování záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti
-
§ 38k–38l – uplatnění nezdanitelných částek ze základu daně a způsob jejich prokazování u plátce daně
-
Zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, platný do 31. 12. 2013
-
Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, platný od 1. 1. 2014 (NOZ)
-
Pokyn GFŘ D-22 k jednotnému postupu při uplatňování některých ustanovení zákona o daních z příjmů z 6. 2. 2015, podle něhož lze postupovat od roku 2014
Dřívější úprava nezdanitelných částek na poplatníka, jeho manželku/manžela, invaliditu, studenta či vyživované dítě, které snižovaly základ daně, již byla úplně zrušena a obdobná úleva se poskytuje formou slevy na dani na poplatníka, jeho manželku/manžela, invaliditu a studenta (§ 35ba) či daňového zvýhodnění (§ 35c) na vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společné domácnosti.
Bezúplatná plnění poskytnutá na stanovené účely (odst. 1)
Dříve používaný pojem "dary" byl s účinností od roku 2014 nahrazen pojmem "bezúplatná plnění", což odstranilo pochybnosti, zda poskytnuté plnění má povahu daru, a lze ho tedy uplatnit ke snížení základu daně. Za bezúplatná plnění (dary) snižující základ daně se považují jak peněžní prostředky (v české nebo cizí měně), movité věci či nemovitosti, tak právo, jiná penězi ocenitelná majetková hodnota (např. poskytnutá služba). Za bezúplatné plnění by se zřejmě mohl dále považovat i majetkový prospěch spočívající např. v prominutí dluhu nebo v poskytnutí bezúročné zápůjčky, výpůjčky nebo výprosy (ve výši obvyklého úroku nebo úplaty). Pokud není známa cena nepeněžních bezúplatných plnění, ocení se cenami zjištěnými podle zákona o oceňování. V Pokynu GFŘ D-22 správce daně k tomuto odstavci uvádí, že pokud byla hodnota bezúplatně poskytnutého výkonu – služby zahrnuta do daňových výdajů, je nutno upravit daňové výdaje. Tomu lze zřejmě rozumět tak, že pokud byla poskytnuta např. služba vymalování zdravotní ordinace, jsou náklady na tuto službu u poskytovatele plnění daňově neúčinné. Současně je vhodné upozornit, že ocenění téhož nepeněžního plnění může být jiné u příjemce takového plnění (nepeněžní příjem se ocení podle § 3 odst. 3 ZDP) a jiné u poskytovatele takového plnění. Například bezplatně poskytnuté vymalování mateřské školky by se u příjemce považovalo za nepeněžní příjem ve výši částky, která by byla malíři za vymalování běžně zaplacena, tedy nejen přímé náklady malíře, ale i jeho zisk. Malíř by si však mohl snížit svůj základ daně zřejmě jen o skutečné náklady vynaložené na toto bezplatné vymalování, aniž by zohlednil hodnotu vlastní práce. Takový výklad je však podle mého názoru příliš striktní a výše odčitatelné položky by měla zohledňovat i tuto (či jinou podobnou) veličinu.
Pro prokázání poskytnutí bezúplatného plnění požaduje správce daně předložit doklad, z něhož musí být patrno, kdo je příjemcem takového plnění, hodnota plnění, předmět plnění, účel, na který bylo bezúplatné plnění poskytnuto, a datum poskytnutí.
Dříve byla daňová uznatelnost darů vázána na příjemce, kterými museli být české subjekty, tj. osoby se sídlem nebo bydlištěm v České republice. Právní úprava účinná od 1. 1. 2009 rozšířila teritorium, na jehož území se musí sídlo nebo bydliště obdarovaného, resp. příjemce bezúplatného plnění nacházet, na území jiného členského státu Evropské unie, Norska a Islandu a od zdaňovacího období 2015 i na území Evropského hospodářského prostoru. S účinností od 1. 1. 2011 se již splnění podmínek, které se týkají příjemce daru (bezúplatného plnění) nebo účelu daru (bezúplatného plnění), neposuzují podle cizích právních předpisů, ale je stanoveno, že příjemci s bydlištěm nebo sídlem na území jiného členského státu EU, Norska nebo Islandu a účel bezúplatného plnění musí splňovat podmínky stanovené českým zákonem. Od roku 2015 se uvedené ustanovení vztahuje na rezidenty států tvořících Evropský hospodářský prostor.
Od roku 2014 se částka bezúplatných plnění, kterou lze nejvýše odečíst v úhrnu ze základu daně, zvýšila z 10 % na 15 %.
Dárci krve si mohou uplatnit odčitatelnou položku pouze tehdy, pokud jim nebyly současně uhrazeny jiné než prokázané cestovní náhrady spojené s odběrem. Pokud by jim byla poskytnuta finanční úhrada i jiných výdajů spojených s odběrem krve nebo jejích složek, nárok na uplatnění odčitatelné položky nemají. Toto omezení bylo do zákona doplněno od roku 2015.
Od roku 2015 bylo do tohoto odstavce doplněno upřesnění, že pokud bylo bezúplatné plnění poskytnuto z majetku ve společném jmění manželů, může si odčitatelnou položku uplatnit kterýkoli z manželů bez ohledu na to, kdo z manželů je podepsán např. na darovací smlouvě nebo komu z manželů je vystaveno potvrzení o poskytnutí daru. Rovněž je možné, aby si každý z manželů uplatnil poměrnou část daru.
Upozornění na možné chyby Pro snížení základu daně v příslušném zdaňovacím období je rozhodující, kdy bylo bezúplatné plnění poskytnuto. Nestačí pouhé uzavření příslušné smlouvy, aniž by došlo ke skutečnému poskytnutí plnění. Například při darování peněžních prostředků převodem z účtu obdarovaného na účet příjemce je rozhodující okamžik, kdy prostředky byly odepsány z účtu dárce. Při darování nemovitosti by měl být za den poskytnutí daru považován den, kdy došlo k převodu vlastnictví (den ke kterému došel návrh na zápis vkladu vlastnického práva příslušnému katastrálnímu úřadu) apod.
Pokud je bezúplatné plnění poskytnuto z prostředků ve společném jmění manželů, může si o něj snížit základ daně kterýkoli z manželů bez ohledu na to, že v příslušné smlouvě nebo jiném dokumentu je jako poskytovatel uveden jen jeden z manželů nebo si o něj mohou oba poměrnou částí.
Příklad
Pro účely uplatnění daru ke snížení základu daně je rozhodující zejména účel, na který byl dar poskytnut. Je tedy možné, že fyzická osoba sníží základ daně o dar, který poskytne např. akciové společnosti, jejímž předmětem činnosti je výroba automobilů s tím, že společnost tento dar použije na preventivní očkování dětí svých zaměstnanců. Obdarovaným tedy nemusí být nějaký neziskový subjekt, jehož posláním je např. ochrana zdraví mládeže.
Zaplacené úroky z úvěru použitého na financování bytových potřeb (odst. 3 a 4)
Podmínky pro uplatnění úroků zaplacených ve zdaňovacím období z hypotečních úvěrů, z úvěrů ze stavebního spoření nebo z úvěrů poskytnutých v souvislosti s hypotečním úvěrem nebo úvěrem ze stavebního spoření (tzv. překlenovací úvěry či meziúvěry, předhypoteční úvěry nebo doplňkové úvěry k hypotečním úvěrům) použitých na financování bytových potřeb jsou uvedeny v odstavcích 3 a 4 zákona. V ustanovení odst. 3 je uveden výčet případů, které se pro účely zákona považují za bytové potřeby.
Úhrnná částka úroků, o které lze snížit základ daně, činí maximálně 300 000 Kč, a pokud byly úroky placeny jen po část roku, nesmí uplatňovaná částka překročit 1/12 této maximální částky za každý měsíc placení úroků. Tato maximální částka platí pro úroky ze všech úvěrů poplatníků v téže společně hospodařící domácnosti.
Právní úprava § 15 odst. 3 účinná do konce roku 2010 stanovila u bytové potřeby uvedené v § 15 odst. 3 písm. b) takové podmínky, které byly v praxi neustále problémové a obtížně kontrolovatelné. Poplatník, který využil úvěr na koupi stavebního pozemku, musel do čtyř let na takovém pozemku začít stavět a ještě i při této stavbě musel využít úvěr na financování bytových potřeb. Změna provedená novelou účinnou od 1. 1. 2011 zrušila podmínku, že na pozemku musí být postavena stavba s využitím úvěru na financování bytových potřeb uvedených v písmenu a). V této souvislosti bylo doplněno i ustanovení odst. 4, na jehož základě vzniká poplatníkovi, při nesplnění podmínky zahájení výstavby do 4 let od okamžiku úvěrové smlouvy, povinnost zdanit v dílčím základu daně podle § 10 ZDP (ostatní příjmy) částku, která odpovídá výši úroků, o něž byl v předchozích zdaňovacích obdobích snížen základ daně poplatníka.
Upozornění na možné chyby Často se stává, že v souvislosti s čerpáním příslušného úvěru na koupi bytu, poplatník začne platit úroky z úvěru v průběhu kalendářního roku, ale vlastnictví k bytu na něj přejde až v průběhu následujícího kalendářního roku. Úroky z úvěru, které poplatník zaplatí v roce, kdy se nestal vlastníkem bytu do 31. 12., nelze uplatnit ke snížení základu daně za tento, ale ani dodatečně za následující kalendářní rok.
V případě, kdy je bytová potřeba nebo její část používána k podnikatelské činnosti nebo k nájmu, lze odečet úroků po dobu užívání bytové potřeby k uvedeným účelům uplatnit pouze v poměrné výši. Ačkoli ze znění konečné části odstavce 3 podle našeho názoru vyplývá, že se mohou uplatnit úroky v…
