Manka a škody

Manka a škody

Ing. Ivan Macháček

V následujícím textu se budeme podrobně zabývat problematikou daňových a účetních aspektů mank a škod v podnikatelské sféře. Zaměříme se především na otázku jejich daňové uznatelnosti.

 Nahoru1. Obecné vymezení škody a souvisejících otázek

Právní úprava

Ke správné aplikaci vzniklých škod na majetku z hlediska daňového se vztahují následující ustanovení právních předpisů:

• § 24 odst. 2 písm. c) ZDP, který upravuje daňový režim zůstatkové ceny majetku vyřazeného v důsledku škody,

• § 24 odst. 2 písm. l) ZDP, kde se uvádí výčet případů, kdy jsou manko a škoda daňově účinnými náklady,

• § 24 odst. 2 písm. zg) ZDP, kde se uvádí případy daňově uznatelných nákladů v důsledku likvidace zásob,

• § 24 odst. 10 ZDP definuje živelní pohromu,

• § 25 odst. 1 písm. n) ZDP uvádí základní pravidlo pro daňový režim mank a škod,

• § 25 odst. 2 ZDP, kde je uvedena definice škody,

• pokyn GFŘ D-22 k § 24 odst. 2 body 3, 27 a 28 ZDP.

Vymezení pojmu škoda

Škodou se dle § 25 odst. 2 ZDP rozumí fyzické znehodnocení (poškození nebo zničení) majetku ve vlastnictví poplatníka, a to z objektivních i subjektivních příčin, pokud je majetek v důsledku škody vyřazen. Aby bylo možno mluvit o škodě z hlediska zákona o daních z příjmů, musejí být splněny dvě podmínky:

• škoda je způsobena na majetku poplatníka,

• majetek je následkem vzniklé škody vyřazen z obchodního majetku poplatníka.

Za škodu se však nepovažuje poškození majetku v případě, že majetek je opraven.

Škody na cizím majetku

Z výše uvedené definice škody pro účely ZDP vyplývá, že se tato definice škody nevztahuje na škody způsobené na cizím majetku. Tyto škody jsou proto daňově uznatelné v plné výši.

Podnikatel zaviní havárii vozidla, při níž dojde k jeho značnému poškození. Vozidlo má podnikatel zahrnuté v obchodním majetku. Toto auto je následně opraveno v servisu.

I když v důsledku dopravní nehody vznikla na vozidle škoda, nejde o škodu podle znění zákona o daních z příjmů. Náklady vynaložené na opravu vozidla (zaúčtované na účtu 511) jsou daňově uznatelné.

Podnikatel, provozující kamionovou přepravu, havaruje s nákladním automobilem a způsobí vážné poškození vozidla. Vzhledem k tomu, že náklady spojené s opravou vozidla by byly neúměrně vysoké v porovnání s cenou nového vozidla, rozhodl se podnikatel automobil vyřadit z majetku a prodat na součástky.

V daném případě došlo v důsledku havárie vozidla k jeho vyřazení z majetku poplatníka, a proto se jedná o škodu podle zákona o daních z příjmů.

Co není škodou

Mimo vlastní definici škody uvádí ZDP také příklady toho, co mankem ani škodou není. Jde o:

• technologické a technické úbytky a úbytky vyplývající z přirozených vlastností zásob vznikající např. rozprachem, sesycháním v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím a odbytovém procesu (přirozené úbytky zásob materiálu, zboží, nedokončené výroby, polotovarů a hotových výrobků),

• ztratné v maloobchodním prodeji a

• nezaviněné úhyny zvířat, která nejsou pro účely zákona hmotným majetkem.

Ve všech uvedených případech půjde o daňový náklad, a to do výše ekonomicky zdůvodněné normy přirozených úbytků a ztratného stanovené poplatníkem. Správce daně má přitom ze zákona možnost posoudit, zda výše stanovené normy odpovídá charakteru činnosti poplatníka a obvyklé výši norem jiných poplatníků se shodnou nebo obdobnou činností, a o zjištěný rozdíl upravit základ daně.

Škodou není také prokázaný nezaviněný úhyn nebo nutná porážka zvířete základního stáda.

Zmetky jako daňový náklad

V duchu předchozího lze za daňově uznatelné náklady považovat také náklady vynaložené v rámci výrobního procesu, když je výsledným produktem zmetek. Jako zmetky označujeme takové produkty nedokončené výroby, polotovary vlastní výroby nebo hotové výrobky, které neodpovídají příslušným normám.

Pokud by byly vyrobeny zmetky zaviněním určitého zaměstnance, přičemž rozsah by překročil rozsah ekonomicky zdůvodněných technologických úbytků, bylo by nutné toto řešit jako škodu s daňovou uznatelností do výše náhrady. Uplatněné náhrady zaměstnavatele vůči zaměstnanci, který zmetky vyrobil, se zahrnují do zdanitelných výnosů poplatníka.

 Nahoru2. Škoda jako daňový náklad

Daňová uznatelnost škod

Pro daňové řešení škod jako daňově uznatelný náklad je směrodatné ustanovení § 25 odst. 1 písm. n) ZDP, kde se uvádí, že za náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uznat manka a škody přesahující náhrady s výjimkou uvedenou v § 24 ZDP.

V § 24 odst. 2 písm. l) ZDP jsou obsaženy tři druhy škod, které jsou zcela daňově uznatelné. Za náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze uznat:

• škody vzniklé v důsledku živelních pohrom,

• škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem,

• škody jako zvýšené výdaje v důsledku opatření stanovených zvláštními předpisy.

Škoda způsobená živelní pohromou

Za náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů lze uznat škody vzniklé v důsledku živelních pohrom. Za živelní pohromu se dle § 24 odst. 10 ZDP považují:
nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice s rychlostí větru nad 75 km/h, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy a skalní zřícení, pokud k nim nedošlo v souvislosti s průmyslovým nebo stavebním provozem, sesouvání nebo zřícení lavin a zemětřesení dosahující alespoň 4. stupně mezinárodní stupnice udávající makroseismické účinky zemětřesení.

Aby mohlo dojít k daňovému uznání škody, musí být výše škody doložena posudkem pojišťovny, a to i v případě, že poplatník není pojištěn, nebo posudkem soudního znalce.

Z výše uvedeného vyplývá, že pro daňové účely lze považovat za živelní pohromu pouze takovou událost, která není způsobena lidským faktorem. Např. v případě požáru je nutno poplatníkem prokázat v daňovém řízení, že se jedná o nezaviněný požár, tj. požár bez lidského zásahu (např. požár dle potvrzení policie vznikl úderem blesku, samovznícením apod.).

Areál skladu podnikatele byl zatopen v důsledku povodně. Podnikatel vede účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Na základě provedené inventarizace způsobených škod na majetku byla zjištěna škoda na zásobách ve výši 125 000 Kč. Výše škody je potvrzena posudkem ČSOB pojišťovny.

Podnikatel může uplatnit jako daňový náklad celou škodu, tzn. výši znehodnocených zásob za 125 000 Kč. Výše pojistného plnění od pojišťovny, v případě, že je podnikatel pojištěn proti povodni, a vznikla mu tudíž pojistná událost, je zdanitelným výnosem podnikatele.

V důsledku záplav došlo u společnosti ke zničení polotovarů umístěných na venkovním prostranství skladu a ke zničení zásob hotových výrobků v uzavřeném skladu. Společnost uplatnila na základě provedené inventarizace jako daňový náklad hodnotu zničených a vyřazených zásob ve výši 245 000 Kč. Protože společnost neměla zásoby pojištěny proti povodni, nevyžádala si posudek pojišťovny ani soudního znalce.

Při případné následné daňové kontrole správce daně hodnotu zničených zásob vyloučí z daňových nákladů a zvýší základ daně za příslušné zdaňovací období. V daném případě se sice jedná o živelní pohromu, ale společnost opomenula důležitou podmínku pro uplatnění vzniklé škody do daňových nákladů, tj. nevyžádala si posudek pojišťovny nebo soudního znalce, který by potvrdil výši škod vzniklých živelní pohromou.

V důsledku záplav došlo ke škodám na majetku společnosti s r. o. Jak bude společnost postupovat, když se posudek o výši škody od pojišťovny bude lišit od účetního vyjádření škody na majetku?

Podmínkou daňové uznatelnosti škody způsobené živelní pohromou je, že výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny anebo posudkem soudního znalce, a to i v případě, že poplatník není pojištěn. Výše škody je pak daňově uznatelná do výše doložené odborným posudkem pojišťovny nebo soudního znalce.

Pokud však je posudek pojišťovny nebo znalce vyšší než účetní vyjádření škody, nemůže účetní jednotka uplatnit daňově vyšší škodu, než odpovídá škodě vyčíslené v rámci účetnictví.

Podnikatel, který vede účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, uplatnil jako daňový náklad zničení zásob hotových výrobků za 38 000 Kč v důsledku propadnutí střechy skladu objektu následkem silného větru. Zásoby hotových výrobků byly natolik zničeny, že bylo nutno zásoby protokolárně zlikvidovat. Střecha byla opravena a náklad na opravu proúčtován jako daňový náklad na účet 511.

Finanční úřad při následné daňové kontrole za příslušné zdaňovací období vyslovil pochybnosti o uplatnění škody v daňových nákladech a na základě ověření na ČHÚ zjistil, že v příslušný den, kdy došlo k propadnutí střechy výrobního areálu firmy, se jednalo o rychlost větru v nárazech max. 68 km/h. Nešlo tudíž o vichřici s rychlostí větru nad 75 km/h, jak stanoví podmínky uvedené v § 24 odst. 10 ZDP, a tudíž nešlo o živelní pohromu. Finanční úřad proto při kontrole vyloučil z daňových nákladů společnosti uplatněnou výši vyřazených zásob.

Škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem

Daňovým nákladem v příslušném zdaňovacím období je škoda způsobená podle potvrzení policie neznámým pachatelem.

Zákon přitom neuvádí, zda je nutné, aby poplatník obdržel potvrzení policie ve stejném zdaňovacím období, kdy ke škodě došlo, případně…