Vyřazení majetku v daňové evidenci

Cílem tohoto textu je vysvětlit vliv vyřazení hmotného nebo nehmotného majetku na daň z příjmů a zachycení v daňové evidenci, tj. u poplatníků, kteří neúčtují. Půjde zejména o to, zda při vyřazení majetku bude položkou snižující základ daně zůstatková, nebo vstupní cena, případně v jaké výši. V krátkosti se zmíníme také o vyřazení zásob.

Majetek v daňové evidenci

Postup při zařazení majetku do daňové evidence vychází z § 7b ZDP, s odkazem na právní předpisy o účetnictví. Vyřazení majetku vychází také z § 7b ZDP. Další ustanovení zákona se již zabývají daňovými důsledky vyřazení podle druhu majetku a způsobu vyřazení.

Druhy majetku

Při posouzení, jakým způsobem vyřazení majetku ovlivní daňový základ, si musíme uvědomit, zda jde o majetek:

Způsoby vyřazení

Majetek bývá vyřazován z různých příčin a různým způsobem. V praxi se tak děje nejčastěji:

Další daňové souvislosti vyřazení

Vyřazení majetku může mít i další daňové souvislosti. Pokud byla v minulosti tvořena zákonná rezerva na jeho opravu a tato nebyla dosud vyčerpána, je nutno ji zrušit. Pokud byl majetek získán v rámci souboru majetku nabytého privatizací, koupí nebo vkladem a k tomuto souboru byla vytvořena opravná položka k nabytému majetku, je nutno řešit osud této opravné položky. Více k těmto situacím viz texty Rezervy zákonné a Oceňovací rozdíl k nabytému majetku a goodwill.

Pokud poplatník započal s tvorbou rezervy na opravu pronajímaného hmotného majetku v době, kdy byl tento hmotný majetek zahrnut v obchodním majetku a příjmy z nájmu poplatník vykazoval v § 7 zákona, může v tvorbě rezervy pokračovat i po jeho vyřazení z obchodního majetku, kdy bude příjmy z nájmu vykazovat v rámci § 9 ZDP (viz bod 1 k § 9 odst. 3 v pokynu D-59).

V praxi se nejčastěji setkáme s odpisovaným majetkem, proto si vyřazení tohoto majetku popíšeme nejpodrobněji.

Odpis v roce vyřazení

Je-li vyřazen majetek odpisovaný podle zákona o daních z příjmů, který byl ve vlastnictví poplatníka již k počátku zdaňovacího období, je možno před stanovením zůstatkové ceny uplatnit polovinu ročního daňového odpisu (dle ustanovení § 26 odst. 7 písm. a) bod 1 ZDP).

Pokud je daňová zůstatková cena plně uznávána jako položka snižující základ daně (např. v případě prodeje), je lhostejné, zda odpis v roce vyřazení uplatníme, či neuplatníme.

Ovšem v případech, kdy je zůstatková cena uznávána jen do určité výše (vyřazení v důsledku škody), nebo není uznávána vůbec (darování), je důležité na tento odpis v roce vyřazení nezapomenout.

Při prodeji odpisovaného majetku bude zůstatková cena plně uznána jako položka snižující základ daně. Při částečném prodeji hmotného majetku je výdajem poměrná část zůstatkové ceny.

V rámci daňové evidence snížíme o zůstatkovou cenu prodaného hmotného majetku základ daně při jeho tvorbě, a to o výši uznanou zákonem o daních z příjmů.

Likvidace a její doložení

V případě likvidace majetku (z jiného důvodu, než je škoda na majetku) je zůstatková cena likvidovaného majetku, stejně jako v případě prodeje, plně uznána jako položka snižující základ daně. Likvidaci majetku je třeba správci daně prokázat. Vystaven by měl být protokol o vyřazení předmětného majetku, kde je uveden důvod likvidace, způsob, čas a místo provedení likvidace a způsob naložení se zlikvidovaným majetkem. Součástí protokolu by měl být také doklad o jeho likvidaci. Použitelný je doklad ze sběrného dvora, kovošrotu apod. Výdaje spojené s vlastní likvidací majetku jsou výdajem daňovým.

Likvidací je třeba rozumět fyzické znehodnocení hmotného majetku. Likvidací rozhodně není převezení nepotřebného nábytku na chalupu podnikatele nebo jeho zaměstnance.

Zůstatkovou cenu likvidovaného majetku, stejně jako odpisy, uvedeme v rámci tvorby základu daně jako položku snižující základ daně a nezapomeneme ani na záznam v knize hmotného majetku (případně na kartě hmotného majetku).

Likvidace stavby

U staveb je třeba dát pozor na případy, kdy je stavební dílo (dům, budova nebo jiná stavba) likvidováno zcela nebo zčásti v souvislosti s výstavbou nového stavebního díla nebo jeho technickým zhodnocením. V těchto případech vstoupí daňová zůstatková cena do ocenění nové budovy. Neplatí to, pokud je stavební dílo vyřazováno v důsledku škody – viz dále.

Daňovým výdajem je také zůstatková cena odpisované stavby, pokud tato stavba byla vystavěna po dobu trvání práva stavby a je součástí vypořádání práva stavby při jeho zániku, tj. v situaci, kdy stavba realizovaná stavebníkem zůstane zachována a připadne vlastníkovi pozemku. Důvodem je skutečnost, že vypořádání práva stavby při jeho zániku nelze terminologicky zcela ztotožnit s případy prodeje nebo likvidace.

Darování majetku

Pokud vyřadíme odpisovaný majetek z důvodu darování (ZDP používá pro "darování" terminologii "poskytnutí bezúplatného plnění"), nebude jeho zůstatkovou cenu možno uplatnit jako daňově uznatelný výdaj. V tomto případě půjde o položku, u které budeme zvažovat možnost jejího uplatnění jako částky snižující základ daně v souladu s ustanovením § 15 odst. 1 ZDP. V této souvislosti bychom měli i zvážit, zda pro nás nebude výhodnější uplatnění poloviny ročního daňového odpisu v roce darování (samozřejmě pouze pokud byl tento majetek v evidenci na začátku zdaňovacího období).

DPH a základ daně

Základem daně při darování majetku, při jehož pořízení byl uplatněn odpočet DPH, je cena obdobného majetku a stáří (např. cena srovnatelného automobilu v autobazaru v místě a čase). Pokud takovou cenu nelze určit, pak se použije výše celkových nákladů vynaložených na dodání určitého zboží.

Pokud např. plátce poskytne opotřebený počítač jako dar škole, základem daně nebude pořizovací cena tohoto počítače v roce nákupu, ale cena, za kterou by se obdobný počítač dal pořídit v okamžiku jeho darování škole, což znamená, že cena by měla zohlednit stáří a míru opotřebení tohoto počítače.

Dar a daňové přiznání k dani z příjmů

Hodnotu daru lze za splnění zákonem stanovených podmínek (tj. dar je určen na některý v zákoně vyjmenovaný účel, příjemce je ze zákonem stanoveného okruhu osob a výše daru odpovídá zákonem stanovenému limitu – blíže viz článek Položky snižující základ daně u FO) uplatnit v daňovém přiznání jako položku snižující základ daně. V případě poskytnutí daru, ať již ve formě nepeněžité, či peněžité, musíme myslet na důkazní břemeno poplatníka. Je tedy zapotřebí nezapomenout na darovací listinu či darovací smlouvu, kterou budeme v budoucnu prokazovat splnění zákonných podmínek pro uplatnění hodnoty daru jako položky snižující základ daně.

Povinný bezúplatný převod

Od darování zákon odlišuje bezúplatný převod, ke kterému je poplatník povinen podle zvláštních předpisů (např. podle restitučních předpisů – viz zákon č. 428/2012 Sb. nebo, dojde-li k vydání nemovitosti, např. na základě soudního rozhodnutí). V tomto případě by byla zůstatková cena hmotného majetku daňově uznatelným výdajem (§ 24 odst. 2 písm. b) ZDP bod 3).

Nepeněžní plnění v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom

Podnikatelé, kteří poskytují bezplatnou pomoc při odstraňování následků živelních pohrom (např. povodní), mohou využít ustanovení § 24 odst. 2 písm. zp) ZDP. Zde je uvedeno, že poplatníci mohou jako daňově uznatelné uplatnit výdaje vynaložené v rámci pomoci poskytnuté formou nepeněžitého plnění v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom, ke kterým došlo na území České republiky nebo jiného členského státu Evropské unie nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor. Bezplatná pomoc poskytnutá formou nepeněžitého plnění může mít podobu poskytnutých strojů, zařízení, dopravních prostředků, potravin apod. Současně však nelze tyto výdaje uplatnit jako nezdanitelnou část podle § 15 odst. 1 ZDP v rámci snížení základu daně z titulu poskytnutí daru.

ZDP umožňuje poplatníkovi volit pro vymezenou skupinu nepeněžních plnění (darů) ze dvou variant daňového uplatnění:

V obou případech platí obecná zásada pro prokazování v daňovém řízení – důkazní břemeno leží na poplatníkovi. Jako doklad prokazující vynaložení výdajů v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom je možné použít např. potvrzení od orgánů krizového řízení, potvrzení od oprávněného představitele obce (starosta, místostarosta, tajemník obecního úřadu).

Problematika vyřazení v důsledku manka či škody je řešena v článku Manka a škody. Pro podrobnější vysvětlení dané problematiky odkazujeme na tento text, zde budeme stručnější.

Daňová uznatelnost

Pokud dojde k vyřazení majetku z důvodu manka (při inventarizaci není majetek nalezen) nebo škody, bude zůstatková cena uznána jako daňově uznatelný výdaj pouze do výše náhrad. Z tohoto pravidla existují výjimky, o kterých se zmíníme později.

Pro poplatníka vedoucího daňovou evidenci bude rozhodující náhrada škody skutečně zaplacená. Může se stát, že náhrada bude placena postupně ve splátkách tak, že splátky připadnou do různých zdaňovacích období. V tomto případě bude nutné využít § 23 odst. 4 písm. e) ZDP a vyloučit přijatou náhradu škody (až do výše daňově neúčinné zůstatkové ceny majetku vyřazeného v důsledku škody).

DPH

Vyřazení majetku z důvodu manka nebo škody není zdanitelným plněním. Plátce DPH, který při pořízení majetku uplatnil nárok na odpočet DPH, nemusí při jeho vyřazení z důvodu manka nebo škody provádět úpravu již dříve uplatněného odpočtu. Opět připomeneme, že podmínkou je, že škoda jako zničení, ztráta nebo odcizení majetku musí být řádně doložena.