2014.17.1
Zálohy na podíl na zisku od roku 2014
Ing. Ivan Macháček, Ing. Pavla Strakošová
Tento článek se věnuje výplatě podílů a záloh na podíl na zisku v obchodních společnostech dle zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích (dále "ZOK"), zdanění podílů a záloh na podíl na zisku dle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále "ZDP") a účtování o výplatě podílů a záloh na podíl na zisku dle zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále "ZoÚ").
Nahoru1. PODÍL NA ZISKU DLE ZOK VŠEOBECNĚ
Obecnými zásadami pro stanovení podílu na zisku v obchodních korporacích se zabývá §§ 34 a 35 ZOK. Výchozím podkladem pro stanovení podílu na zisku je schválená účetní závěrka (řádná nebo mimořádná) nejvyšším orgánem obchodní korporace. Podíl na zisku lze rozdělit pouze mezi společníky, pokud společenská smlouva neurčí jinak.
Podíl na zisku v kapitálových společnostech (společnost s r. o. a akciová společnost) je splatný do 3 měsíců ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí nejvyššího orgánu obchodní korporace o jeho rozdělení, pokud společenská smlouva nebo nejvyšší orgán neurčí jinak. Podíl na zisku v osobních společnostech (veřejná obchodní společnost a komanditní společnost) je splatný do 6 měsíců od konce účetního období, pokud společenská smlouva neurčí jinak.
O vyplacení podílu na zisku rozhoduje statutární orgán. Ve společnosti s r. o. je statutárním orgánem společnosti dle § 194 ZOK jeden nebo více jednatelů. V akciové společnosti s dualistickým modelem je statutárním orgánem dle § 435 ZOK představenstvo, v akciové společnosti s monistickým systémem je statutárním orgánem dle § 463 statutární ředitel jmenovaný správní radou. Je-li rozdělení zisku a podílů na zisku v rozporu s tímto zákonem, podíly na zisku se nevyplatí. Má se za to, že ti členové statutárního orgánu, kteří s vyplacením podílu na zisku v rozporu s tímto zákonem souhlasili, nejednali s péčí řádného hospodáře.
Jak vyplývá ze znění § 35 ZOK, podíl na zisku se nevrací, s výjimkou situace, kdy osoba, které byl podíl na zisku vyplacen, věděla nebo měla vědět, že při vyplacení podílu na zisku společnosti byly porušeny podmínky stanovené tímto zákonem.
Nahoru2. ZÁLOHA NA PODÍL NA ZISKU
S účinností ZOK (tedy od 1. 1. 2014) lze vyplácet při splnění určitých podmínek zálohu na podíl na zisku. V § 40 odst. 2 ZOK se stanoví, že zálohu na výplatu podílu na zisku lze vyplácet jen na základě mezitímní účetní závěrky, ze které vyplyne, že obchodní korporace má dostatek prostředků na rozdělení zisku. Pokud příslušná obchodní společnost podléhá auditu, musí být i tato mezitímní účetní závěrka ověřena auditorem.
V § 40 odst. 2 ZOK se uvádí, že výše zálohy na výplatu zisku nemůže být vyšší, než kolik činí součet:
-
výsledku hospodaření běžného účetního období,
-
nerozděleného zisku z minulých let a ostatních fondů ze zisku
snížený o neuhrazenou ztrátu z minulých let a o povinný příděl do rezervního fondu. K výplatě zálohy nelze použít rezervních fondů, které jsou vytvořeny k jiným účelům, ani vlastních zdrojů, které jsou účelově vázány a jejichž účel není obchodní korporace oprávněna měnit.
Jak vyplývá ze znění § 35 odst. 3 ZOK, text týkající se nevracení podílu na zisku se nepoužije na zálohy podle § 40 odst. 2 ZOK. Z toho vyplývá, že pokud při schválení účetní závěrky nejvyšším orgánem obchodní společnosti (valnou hromadou) nebude přijato rozdělení zisku odpovídající minimálně vyplacené záloze na podíly na zisku, bude nutno přijatou zálohu na podíl na zisku vrátit.
Nahoru3. OMEZUJÍCÍ PODMÍNKY VÝPLATY ZISKU
V ustanovení § 40 odst. 1 ZOK se uvádí, že obchodní společnost nesmí vyplatit zisk nebo prostředky z jiných vlastních zdrojů, ani na ně vyplácet zálohy, pokud by si tím obchodní společnost přivodila úpadek podle insolvenčního zákona. Je tedy nutno provádět tzv. test insolvence. Test insolvence je nutno provádět nejen před výplatou záloh na podíl na zisku, ale i v případě výplaty podílů na zisku.
Vymezení úpadku nalezneme v § 3 zákona č. 182/2006 Sb., insolvenčního zákona (dále "IZ") – dlužník je v úpadku, jestliže:
- má více věřitelů a
- má peněžité závazky po dobu delší 30 dnů po lhůtě splatnosti a
- tyto závazky není schopen plnit.
Dlužník, který je právnickou osobou nebo fyzickou osobou – podnikatelem, je v úpadku i tehdy, je-li předlužen. O předlužení jde tehdy, má-li dlužník více věřitelů a souhrn jeho závazků převyšuje hodnotu jeho majetku. Při stanovení hodnoty dlužníkova majetku se přihlíží také k další správě jeho majetku, případně k dalšímu provozování jeho podniku, lze-li se zřetelem ke všem okolnostem důvodně předpokládat, že dlužník bude moci ve správě majetku nebo v provozu podniku pokračovat.
Závěr pro výplatu záloh na podíly na zisku:
- před výplatou zálohy na podíly na zisku je nutno provést test insolvence ve smyslu § 40 odst. 1 ZOK a § 3 IZ,
- před výplatou zálohy na podíly na zisku je nutno sestavit mezitímní účetní závěrku pro zjištění, zda má společnost dostatek prostředků na rozdělení zisku podle § 40 odst. 2 ZOK,
- výše zálohy na podíly na zisku nesmí přesáhnout součet výsledku hospodaření běžného účetního období, nerozděleného zisku z minulých let a ostatních fondů ze zisku, sníženou o neuhrazenou ztrátu z minulých let a povinný příděl do rezervního fondu.
Poznámka k tvorbě rezervního fondu:
Na rozdíl od zrušeného ObchZ zákon o obchodních korporacích stanoví jiné řešení rezervního fondu. Pro společnost s r. o. došlo ke zrušení povinné tvorby rezervního fondu. U akciové společnosti je tvorba rezervního fondu povinná v následujících dvou případech:
- podle § 316 ZOK – společnost, která vykáže v rozvaze v aktivech vlastní akcie, vytvoří ve stejné výši zvláštní rezervní fond,
- podle § 311 písm. f) ZOK – společnost vytvoří zvláštní rezervní fond ve výši poskytnuté tzv. finanční asistence.
Na vytvoření nebo doplnění zvláštního rezervního fondu může společnost použít nerozdělený zisk nebo jiné fondy, které může použít podle svého uvážení.
Nahoru4. STANOVENÍ PODÍLŮ NA ZISKU VE VEŘEJNÉ OBCHODNÍ SPOLEČNOSTI
Stanovením podílů na zisku společníkům se zabývá § 112 ZOK. Zisk a ztráta se dělí mezi společníky rovným dílem. Společník má právo na podíl na zisku ve výši 25 % z částky, v níž splnil svou vkladovou povinnost. Pokud zisk společnosti k vyplacení této částky nepostačuje, rozdělí se mezi společníky v poměru částek, v nichž splnili svou vkladovou povinnost. Zbylý zisk se dělí mezi společníky rovným dílem.
Jestliže je společník povinen pro společnost provádět práci nebo jí poskytovat služby, aniž tím plní svou vkladovou povinnost, poskytne mu společnost ve smyslu znění § 103 odst. 2 ZOK podíl na zisku ve výši odpovídající ocenění provedených prací nebo poskytnutých služeb, ledaže společenská smlouva stanoví jiný způsob vypořádání.
Výše uvedené se použije, nestanoví-li společenská smlouva jinak.
Nahoru5. STANOVENÍ PODÍLŮ NA ZISKU V KOMANDITNÍ SPOLEČNOSTI
V § 126 ZOK se uvádí, že zisk a ztráta se dělí mezi společnost a komplementáře. Neurčí-li společenská smlouva jiné dělení, dělí se zisk a ztráta mezi společnost a komplementáře na polovinu. Pokud neurčí společenská smlouva nebo rozhodnutí všech společníků jinak, pak si komplementáři část zisku a ztráty rozdělí podle zásad uvedených v § 112 ZOK (rozdělení zisku ve v. o. s.) a část zisku, která připadla společnosti, se po zdanění rozdělí mezi komanditisty v poměru jejich podílů. Ztrátu komanditisté nenesou.
Pokud společenská smlouva určí, že komanditisté ručí za dluhy společnosti do výše určené částky (tzv. komanditní suma), uvede se tato částka ve společenské smlouvě. Nelze sjednat nižší komanditní sumu, než kolik činí vklad komanditisty. V tomto případě se dle § 129 odst. 2 ZOK část zisku, která připadla společnosti, po zdanění rozdělí mezi komanditisty v poměru jejich podílů a komanditních sum. Ztrátu v tomto případě uhradí komanditista s ostatními společníky podle svého podílu, avšak jen do výše své komanditní sumy. Za dluhy společnosti ručí komanditista s ostatními společníky společně a nerozdílně do výše jeho komanditní sumy zapsané v obchodním rejstříku v době, kdy je věřitel vyzval k plnění.
Nahoru6. STANOVENÍ PODÍLŮ NA ZISKU VE SPOLEČNOSTI S R. O.
Dle § 161 ZOK se společníci podílí na zisku určeném valnou hromadou k rozdělení mezi společníky v poměru svých podílů, pokud společenská smlouva neurčí jinak. Neurčí-li společenská smlouva nebo valná hromada jinak, vyplácí se podíl na zisku v penězích.
Společnost vyplatí podíl na zisku na své náklady a nebezpečí na adresu společníka nebo bezhotovostním převodem na jeho účet, ledaže společenská smlouva nebo usnesení valné hromady určí jinak.
U podílů, se kterými je spojen pevný podíl na zisku, se usnesení valné hromady o rozdělení podílu na zisku nevyžaduje. Pevný podíl na zisku je splatný do 3 měsíců od schválení účetní závěrky, z níž právo na podíl na zisku vyplývá.
Omezující podmínka výše částky k rozdělení vyplývá z § 161 odst. 4 ZOK, kde se uvádí, že částka k rozdělení mezi společníky nesmí překročit výši hospodářského výsledku posledního skončeného účetního období zvýšenou o nerozdělený zisk z předchozích období a sníženou o ztráty z předchozích období a o příděly do rezervních a jiných fondů v souladu s tímto zákonem a společenskou smlouvou.
Nahoru7. STANOVENÍ PODÍLŮ NA ZISKU V AKCIOVÉ SPOLEČNOSTI
Stanovením podílů na zisku v a. s. se zabývá § 348 ZOK. Akcionář má právo na podíl na zisku, který valná hromada schválila k rozdělení mezi akcionáře. Neurčí-li stanovy ve vztahu k určitému druhu akcií jinak, určuje se tento podíl poměrem akcionářova podílu k základnímu kapitálu. Neurčí-li stanovy jinak, vyplácí se podíl na zisku v penězích. Společnost vyplatí podíl na zisku na své náklady a nebezpečí pouze bezhotovostním převodem na účet akcionáře uvedený v seznamu akcionářů.
U akcií, s kterými je spojen pevný podíl na zisku, se rozhodnutí valné hromady o jeho rozdělení nevyžaduje. Podíl na zisku je splatný do 3 měsíců od schválení účetní závěrky.
Omezující podmínky pro rozdělení zisku vyplývají pro akciové společnosti z ustanovení § 350 ZOK:
- společnost nesmí rozdělit zisk ani jiné vlastní zdroje mezi akcionáře, pokud se ke dni skončení posledního účetního období vlastní kapitál vyplývající z řádné nebo mimořádné účetní závěrky nebo vlastní kapitál po tomto rozdělení sníží pod výši upsaného základního kapitálu zvýšeného o fondy, které nelze podle tohoto zákona nebo stanov rozdělit mezi akcionáře;
- částka k rozdělení mezi akcionáře nesmí překročit výši hospodářského výsledku posledního skončeného účetního období zvýšenou o nerozdělený zisk z předchozích období a sníženou o ztráty z předchozích období a o příděly do rezervních a jiných fondů v souladu s tímto zákonem a stanovami.
Na rozhodnutí valné hromady učiněné v rozporu s výše uvedenými omezujícími podmínkami pro rozdělení zisku se hledí, jako by nebylo přijato.
Neurčí-li stanovy jiný den, je rozhodným dnem pro uplatnění práva na podíl na zisku rozhodný den k účasti na valné hromadě, která rozhodla o výplatě podílu na zisku.
Nahoru8. ZDANĚNÍ PODÍLŮ NA ZISKU V OBCHODNÍCH SPOLEČNOSTECH
Postup u akciové společnosti, společnosti s r. o. a komanditisty
Mezi příjmy z kapitálového majetku poplatníka daně z příjmů fyzických osob patří podle znění § 8 odst. 1 písm. a) ZDP podíly na zisku z majetkového podílu na akciové společnosti, na společnosti s ručením omezeným a komanditní společnosti. Tyto příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR jsou dle § 8 odst. 3 ZDP samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou dle § 36 ZDP. Plynou-li však tyto příjmy ze zdrojů ze zahraničí, jsou dle § 8 odst. 4 ZDP nesnížené o výdaje základem daně (dílčím základem daně).
Zvláštní sazba daně z příjmů pro poplatníky daně z příjmů fyzických i právnických osob činí 15 % a v souvislosti se zdaněním podílů na zisku obchodních společností je specifikována v § 36 odst. 2 následovně:
písm. a) z podílu na zisku z účasti na obchodní společnosti nebo v podílovém fondu, je-li podíl v nich představován cenným papírem (půjde o akciové společnosti),
písm. b) z podílu na zisku z účasti na společnosti s ručením omezeným, z účasti komanditisty na komanditní společnosti.
Pokud je příjemcem podílu na zisku daňový nerezident ČR (fyzická nebo právnická osoba) a pobírá podíl na zisku ze zdrojů na území ČR, zdaňuje se tento podíl na zisku dle § 36 odst. 1 písm. b) bod 1 rovněž zvláštní sazbou daně ve výši 15 %, pokud příslušná smlouva o zamezení dvojího zdanění nestanoví jinak [jedná se o příjmy uvedené v § 22 odst. 1 písm. g) bod 3 ZDP, tj. příjmy z podílů na zisku od poplatníků uvedených v § 2 odst. 2 a § 17 odst. 3 – daňových rezidentů ČR a od stálých provozoven poplatníků uvedených v § 2 odst. 3 a § 17 odst. 4 ZDP – daňových nerezidentů ČR].
Postup u veřejné obchodní společnosti a komplementáře
Podíl na zisku (ztrátě) veřejné obchodní společnosti (dále jen v. o. s.) zdaňují přímo společníci v rámci daňového přiznání k dani z příjmů fyzických nebo právnických osob. Obdobně tomu je i u komplementářů k. s.
a) společník v. o. s. je fyzickou osobou
U společníka v. o. s., který je fyzickou osobou, je podíl na zisku (ztrátě) v. o. s. součástí dílčího základu daně z příjmů ze samostatné činnosti [dle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP]. Podle znění § 7 odst. 4 ZDP je u poplatníka, který je společníkem v. o. s., součástí základu daně (dílčího základu daně) poměrná část základu daně nebo daňové ztráty v. o. s. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se společník podílí na zisku v. o. s.
b) společník v. o. s. je právnická osoba
Podle znění § 20 odst. 5 ZDP je u společníka, který je právnickou osobou a který je společníkem v. o. s., součástí základu daně poměrná část základu daně nebo daňové ztráty v. o. s. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se společník podílí na zisku v. o. s.
c) komplementář komanditní společnosti je fyzickou osobou
U komplementáře k. s., který je fyzickou osobou, je podíl na zisku (ztrátě) komanditní společnosti součástí dílčího základu daně z příjmů ze samostatné činnosti [dle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP]. Podle znění § 7 odst. 5 ZDP je u poplatníka, který je komplementářem komanditní společnosti, součástí základu daně (dílčího základu daně) poměrná část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se komplementář podílí na zisku komanditní společnosti.
d) komplementář komanditní společnosti je právnická osoba
Podle znění § 20 odst. 6 ZDP je u společníka, který je právnickou osobou a který je komplementářem komanditní společnosti, součástí základu daně poměrná část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti. Tento poměr odpovídá poměru, kterým se komplementář podílí na zisku komanditní společnosti.
Samostatný základ daně u právnických osob dle § 20b ZDP
Do samostatného základu daně se zahrnují veškeré příjmy z podílů na zisku, a to ve výši včetně daně sražené v zahraničí, plynoucí poplatníkům uvedeným v § 17 odst. 3 (daňový rezident ČR) ze zdrojů v zahraničí v příslušném zdaňovacím období. Obdobně se postupuje i u poplatníka uvedeného v § 17 odst. 4 (daňový nerezident ČR), pokud příjmy z podílů na zisku plynoucí ze zahraničí se přičítají jeho stálé provozovně umístěné na území České republiky.
U poplatníka, který je společníkem veřejné obchodní společnosti nebo komplementářem komanditní společnosti, je součástí samostatného základu daně i část příjmů veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti; přitom tato část samostatného základu se stanoví
- u společníka veřejné obchodní společnosti ve stejném poměru, v jakém je rozdělován zisk podle společenské smlouvy, jinak rovným dílem,
- u komplementáře komanditní společnosti ve stejném poměru, jakým je rozdělován zisk nebo ztráta komanditní společnosti na tohoto komplementáře podle zvláštního právního předpisu.
Nahoru9. VÝPLATA PODÍLŮ NA ZISKU A ODVOD SRÁŽKOVÉ DANĚ
Plátce daně je povinen dle § 38d odst. 2 ZDP srážkovou daň u příjmů plynoucích z podílů na zisku uvedených v § 36, s výjimkou příjmů plynoucích ze zaknihovaných cenných papírů,…
