Změny ve zdaňování ostatních příjmů v roce 2015 - 1. část

2015.19.2

Změny ve zdaňování ostatních příjmů v roce 2015 – 1. část

Ing. Ivan Macháček

 NahoruPrincip zdanění ostatních příjmů dle § 10 ZDP

Ostatními příjmy podle znění § 10 odst. 1 ZDP rozumíme příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku poplatníka daně z příjmů fyzických osob, pokud nejde o příjmy zdaňované podle § 6 až 9 ZDP. Pokud tedy má poplatník daně z příjmů fyzických osob zdanitelné peněžní a nepeněžní příjmy a přitom je poplatník nemůže zařadit ani mezi příjmy ze závislé činnosti, ani mezi příjmy ze samostatné činnosti, ani mezi příjmy z kapitálového majetku, resp. příjmy z nájmu, zdaňují se tyto příjmy jako tzv. ostatní příjmy podle § 10 ZDP.

Dílčím základem daně dle § 10 ZDP je vždy příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené pouze na jeho dosažení. To znamená, že nelze uplatnit výdaje na zajištění a udržení příjmu, jako jsou např. odpisy hmotného majetku, rezervy na opravy hmotného majetku apod. Jsou-li výdaje spojené s jednotlivým druhem příjmu vyšší než příslušný příjem, k tomuto rozdílu se nepřihlíží – nelze kompenzovat ztrátu z jednoho druhu příjmu se ziskem z druhého druhu příjmu. V rámci jednotlivého druhu příjmu však lze kompenzovat zisk dosažený z jednoho příjmu se ztrátou dosaženou z druhého příjmu.

Jednotlivé druhy příjmů vymezuje blíže pokyn GFŘ č. D-22 k § 10 odst. 4 ZDP. Jednotlivým druhem příjmů se rozumí např.:

• příjem z prodeje nemovitých věcí,

• příjem z prodeje movitých věcí,

• příjem z prodeje cenných papírů,

• příjem z příležitostných činností,

• příjem z příležitostného nájmu movitých věcí,

• příjmy z převodu účasti na společnosti s r.o.,

• další druhy podle § 10 odst. 1 ZDP.

Pro stanovení toho, zda jsou výdaje na dosažení příjmů spojené s jednotlivým druhem příjmu uvedeným v § 10 odst. 1 ZDP vyšší než příjem, se posuzuje každý jednotlivý druh příjmů samostatně.

Příjem zdaňovaný podle § 10 ZDP nevchází do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění. Pro účely výpočtu poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení záloh na daň z příjmů se vyloučí podle § 38a odst. 1 příjmy a výdaje podle § 10 ZDP.

 NahoruOstatní příjmy zahrnuté pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP

Jedná se o následující příjmy:

• příjmy z příležitostných činností,

• příjmy z příležitostného nájmu movitých věcí,

• příjmy ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány podnikatelem.

Podle znění § 10 odst. 3 písm. a) ZDP lze u těchto příjmů uvažovat s osvobozením příjmů od daně, a to v případě, že úhrn těchto příjmů u poplatníka nepřesáhne ve zdaňovacím období 30 000 Kč. Příjmy poplatníka ze zemědělské výroby, který nepodléhá evidenci a není evidován jako zemědělský podnikatel (§ 2e odst. 2 zákona č. 252/1997 Sb., o zemědělství), se posuzují jako příjmy podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP.

Pro příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství zdaňované jako ostatní příjmy podle § 10 ZDP platí, že výdaje lze uplatnit procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 písm. a), tj. ve výši 80 % z dosažených příjmů. Počínaje zdaňovacím obdobím roku 2015 je výše těchto paušálních výdajů limitována horní hranicí 1 600 000 Kč stejně, jako tomu je u příjmů zdaňovaných dle § 7 odst. 1 písm. a) ZDP. U všech ostatních příjmů zdaňovaných podle § 10 ZDP je nutno uplatnit výdaje ve skutečné prokazatelné výši.

Pod § 10 odst. 1 písm. a) ZDP se zahrnují příjmy z příležitostného nájmu výlučně movitých věcí nezahrnutých v obchodním majetku poplatníka. V případě, že by šlo o příležitostný nájem nemovitých věcí nebo bytů nezahrnutých v obchodním majetku poplatníka (např. krátkodobý a jednorázový nájem garáže, chaty a jiné nemovité věci nebo bytu), půjde vždy o zdanění těchto příjmů z nájmu dle § 9 ZDP.

 NahoruOstatní příjmy zahrnuté pod § 10 odst. 1 písm. b) ZDP

Zákonem č. 267/2014 Sb. došlo s účinností od roku 2015 ke zpřesnění těchto příjmů jejich novým vymezením. Jedná se o příjem z převodu:

1. nemovité věci,

2. cenného papíru a

3. jiné věci

Ke zdanění příjmu z převodu dojde, pokud se na tyto příjmy nevztahuje osvobození od daně z příjmů specifikované v § 4 ZDP. Členění tohoto ustanovení odpovídá pojetí pojmu věc v novém občanském zákoníku (dále NOZ), kde se v § 489 stanoví, že pod pojmem věc se rozumí věci movité, nemovité a cenné papíry. Poznamenáváme, že v § 21b odst. 1 ZDP je pro účely daně z příjmů rozšířen pojem věc specifikovaný v NOZ. Dle tohoto ustanovení se pro účely daně z příjmů považuje za věc hmotnou a movitou také živé zvíře, část lidského těla a ovladatelná přírodní síla, se kterou se obchoduje.

V pokynu GFŘ č. D-22 se k tomuto ustanovení zákona uvádí, že v případě převodu pozemku se zřízeným právem stavby se úhrada (stavební plat) bude u vlastníka pozemku, který není zahrnut do obchodního majetku, považovat za příjem podle § 10 ZDP. Za jinou věc se považuje také nehmotná věc, např. právo na pohledávku nebo měnový pár.

Výdajem, který lze proti těmto příjmům uplatnit, je podle § 10 odst. 5 ZDP:

• cena, za kterou poplatník věc prokazatelně nabyl,

• jde-li o věc nabytou bezúplatně (zděděnou nebo darovanou věc), cena určená podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí,

• jde-li o hmotný majetek odpisovaný podle § 26 a následujících ZDP, který byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, nebo sloužil k nájmu, je výdajem zůstatková cena stanovená podle § 29 odst. 2 ZDP,

• částky prokazatelně vynaložené na technické zhodnocení, opravu a údržbu věci, vč. dalších výdajů souvisejících s uskutečněním prodeje, s výjimkou výdajů na osobní potřebu poplatníka, přičemž k hodnotě vlastní práce poplatníka na věci, kterou si sám vyrobil nebo vlastní prací zhodnotil, se při stanovení výdajů nepřihlíží,

• u příjmů z úplatného převodu cenných papírů lze kromě nabývací ceny akcie a pořizovací ceny ostatních cenných papírů uplatnit i výdaje související s uskutečněním úplatného převodu a platby za obchodování na trhu s cennými papíry při pořízení cenných papírů.

 NahoruBlíže ke změnám ve zdanění úplatného převodu cenných papírů v roce 2015

Fyzické osoby velmi často využívají možnosti nákupu cenných papírů (zejména akcií) v době poklesu ceny akcií s jejich následným úplatným převodem v době vzestupu jejich ceny. Pokud tyto akcie nemá fyzická osoba zahrnuty v obchodním majetku, jsou příjmy z úplatného převodu cenných papírů předmětem zdanění dle § 10 ZDP. Podívejme se proto blíže na problematiku zdanění příjmů získaných úplatným převodem akcií s využitím dvou ustanovení zákona o daních z příjmů týkajících se osvobození příjmů z úplatného převodu cenných papírů od daně z příjmů.

Zákonem č. 267/2014 Sb. došlo s účinností od 1.1.2015 ke zrušení § 10 odst. 3 písm. c) ZDP a k zařazení nového ustanovení § 4 odst. 1 písm. v) ZDP. V tomto ustanovení se uvádí, že od daně z příjmů fyzických osob jsou osvobozeny příjmy z úplatného převodu cenných papírů a příjmy z podílů připadající na podílový list při zrušení podílového fondu, pokud jejich úhrn u poplatníka nepřesáhne ve zdaňovacím období částku 100 000 Kč.

Současně zůstává v platnosti znění § 4 odst. 1 písm. w) ZDP, podle kterého je osvobozen od daně z příjmů fyzických osob příjem z úplatného převodu cenného papíru, přesáhne-li doba mezi nabytím a úplatným převodem tohoto cenného papíru při jeho úplatném převodu dobu 3 let, a dále příjem z podílu připadající na podílový list při zrušení podílového fondu, přesáhne-li doba mezi nabytím podílového listu a dnem vyplacení podílu dobu 3 let.

Osvobození se nevztahuje na příjem

• z úplatného převodu cenného papíru, který je nebo byl zahrnut do obchodního majetku, a to do 3 let od ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, a na příjem z kapitálového majetku,

• z podílu připadajícího na podílový list při zrušení podílového fondu, který byl nebo je zahrnut do obchodního majetku, a to do 3 let od ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti,

• který plyne poplatníkovi z budoucího úplatného převodu cenného papíru, uskutečněného v době do 3 let od nabytí, a z budoucího úplatného převodu cenného papíru, který je nebo byl zahrnut do obchodního majetku, a to do 3 let od ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, i když kupní smlouva bude uzavřena až po 3 letech od nabytí nebo po 3 letech od ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti.

Jak se uvádí v důvodové zprávě zákona č. 267/2014 Sb. k novému znění § 4 odst. 1 písm. v) ZDP, touto úpravou se zajišťuje, aby se jednotlivý příjem z úplatného převodu cenných papíru v otázce splnění podmínek osvobození zkoumal jako celek, tj. buď je osvobozen na základě skutečnosti, že úhrn příjmů z úplatného převodu cenných papírů v daném zdaňovacím období nepřesahuje stanovený limit 100 000 Kč, nebo na základě časového testu podle § 4 odst. 1 písm. w) ZDP. Tato osvobození nelze kombinovat. Příkladem lze uvést,…